Das Thema Mehrwertsteuer in der Nebenkostenabrechnung bereitet sowohl Mietern als auch Vermietern immer wieder Probleme. Vermieter wissen oftmals nicht, ob und in welchem Umfang sie ihrem Mieter Mehrwertsteuer in Rechnung stellen dürfen und ob sie die Mehrwertsteuer in der Nebenkostenabrechnung ausweisen müssen. Mieter hingegen sind häufig irritiert, wenn sie ihrer Nebenkostenabrechnung nicht entnehmen können, ob in dem von ihnen zu zahlenden Betrag Mehrwertsteuer enthalten ist oder nicht.

Dieser Artikel soll Vermietern die korrekte Gestaltung und Mietern die Überprüfung der Nebenkostenabrechnung in Bezug auf die Mehrwertsteuer ermöglichen.

Wann die Miete der Mehrwertsteuerpflicht unterliegt

Die Behandlung der Mehrwertsteuer in der Nebenkostenabrechnung ist untrennbar verbunden mit der Frage, ob die Mieteinnahmen des Vermieters der Mehrwertsteuerpflicht unterliegen. Zum besseren Verständnis sollten sich Mieter und Vermieter daher vorab mit folgenden Grundsätzen vertraut machen:

Die Miete kann gem. § 1 Abs.1 Nr.1 UStG nur dann der Mehrwertsteuer unterliegen, wenn der Vermieter die Vermietung als Unternehmer vornimmt. Unternehmer ist gem. § 2 Abs.1 UStG jeder, der eine gewerbliche oder berufliche Tätigkeit selbständig ausübt. Da hier jede nachhaltige Tätigkeit zur Erzielung von Einnahmen ausreicht, ist auch ein Vermieter grds. Unternehmer i.S.d. des Umsatzsteuergesetzes.

Auch wenn der Vermieter bei der Vermietung als Unternehmer handelt, sind die Umsätze aus der Vermietung jedoch gem. § 4 Nr. 12a  UStG umsatzsteuerfrei. Der Vermieter kann gem. § 9 Abs.1 und 2 UStG jedoch unter bestimmten Voraussetzungen auf die Steuerbefreiung verzichten und den Umsatz als steuerpflichtig behandeln.

Voraussetzung für diese sog. Umsatzsteueroption ist,

• dass auch der Mieter ein Unternehmer ist und die Vermietung für dessen Unternehmen erfolgt und
• der Mieter das Mietobjekt ausschließlich für Umsätze verwendet oder zu verwenden beabsichtigt, die den Vorsteuerabzug nicht ausschließen.

Ein Interesse daran, die Miete freiwillig der Mehrwertsteuer zu unterwerfen, können sowohl der Mieter als auch der Vermieter haben. Ein finanzieller Vorteil erwächst aus der Steuerpflicht nämlich immer dann, wenn sie den Vermieter und/oder den Mieter in die Lage versetzt, Vorsteuerabzug gem. § 15 UStG geltend zu machen.

Unter welchen Umständen ein Interesse bestehen kann, zur Umsatzsteuerpflicht zu optieren, und wann dieses zulässig ist, soll folgendes Beispiel veranschaulichen:

Vermieter V ist Eigentümer mehrerer großer Mietshäuser in S. Die einzelnen Wohnungen vermietet er an wechselnde Mieter. Eine seiner Wohnungen hat er an den Rechtsanwalt R vermietet, der diese ausschließlich als Kanzlei nutzt. Kurz vor der Vermietung an R hat V die Räume aufwendig sanieren lassen. Für ihre Leistungen hat die von V hierzu beauftragte Firma F dem V einen Lohn zzgl. Mehrwertsteuer in Rechnung gestellt.

Gem. § 4 Nr.12a UStG unterliegt die von R gezahlte Miete nicht der Umsatzsteuer. Bleibt es dabei, bleibt V auf der von ihm an die Firma F gezahlten Mehrwertsteuer sitzen. Ein Vorsteuerabzug kommt nämlich gemäß § 15 Abs.2 Nr.1 UStG nicht in Betracht, da dieser ausgeschlossen ist, wenn der Unternehmer die der Vorsteuer unterliegende Leistung zur Ausführung steuerfreier Umsätze verwendet. Macht V allerdings von der Option des § 9 UStG Gebrauch und behandelt den Umsatz aus der Vermietung an R als steuerpflichtig, braucht er die von R erhaltene Mehrwertsteuer nicht oder nicht vollständig an das Finanzamt abzuführen. Der Vorsteuerabzug ermöglicht es ihm, die von ihm selbst an die Firma F gezahlte Mehrwertsteuer von der von R an ihn entrichteten Mehrwertsteuer abzuziehen und nur einen etwaigen Rest an das Finanzamt abzuführen.

Zur Ausübung der Option ist V berechtigt, da nicht nur er selbst, sondern auch R Unternehmer ist, dieser die vermieteten Räume ausschließlich zu unternehmerischen Zwecken nutzt und die von ihm getätigten Umsätze als Rechtsanwalt steuerpflichtig und damit nicht vom Vorsteuerabzug ausgeschlossen sind.

Die Besteuerung der Miete wirkt sich nicht zum Nachteil des R aus, da auch dieser hierdurch in die Lage versetzt wird, Vorsteuerabzug geltend zu machen.

Wichtig: Der Mieter ist nur dann verpflichtet, die Mehrwertsteuer zusätzlich zu der vereinbarten Miete zu zahlen, wenn dies im Mietvertrag vereinbart ist (vgl. OLG Düsseldorf, Urteil vom 15. 3. 2011 − 24 U 95/10). Der Vermieter ist zwar in seiner Entscheidung frei, ob er zur Mehrwertsteuerpflicht optiert oder nicht, und kann dies auch dann tun, wenn er mit dem Mieter nicht vereinbart hat, dass dieser die vereinbarte Miete zuzüglich der Mehrwertsteuer zu zahlen hat. Unterbleibt diese Vereinbarung, hat allerdings der Vermieter das Nachsehen, da er die Mehrwertsteuer aus der vereinbarten Miete entnehmen muss und nicht auf diese aufschlagen kann (vgl. OLG Naumburg, Urteil vom 09.11.1999 – 1 U 102/99).

Zu unterscheiden ist zwischen der Umlage der Mehrwertsteuer auf den Mieter und der Besteuerung der Mieteinnahmen

Geht es um die Mehrwertsteuer in der Nebenkostenabrechnung sind zwei Dinge strikt voneinander zu trennen, und zwar zum einen die Umlage der vom Vermieter selbst an den Versorgungsträger entrichteten Mehrwertsteuer auf den Mieter (dazu unter 1.) und zum anderen die (ggf. erneute) Besteuerung der Nebenkostenzahlung als Teil der Miete, die der Mieter entrichtet (dazu unter 2.).

Der Vermieter kann nur entweder die vom ihm selbst an den Versorgungsträger entrichtete Mehrwertsteuer auf den Mieter umlegen oder Mehrwertsteuer auf die Nebenkosten als Teil der Miete erheben, nicht jedoch beides. Nach welcher der beiden Alternativen er vorzugehen hat, hängt davon ab, ob die Miete der Mehrwertsteuerpflicht unterliegt oder nicht. Ist dies nicht der Fall, kann der Vermieter lediglich die vom ihm selbst an den Versorgungsträger entrichtete Mehrwertsteuer auf den Mieter nach den unter 1. geschilderten Grundsätzen umlegen. Unterliegen die Umsätze aus der Vermietung hingegen der Mehrwertsteuer, kann und muss der Vermieter nach Maßgabe der unter 2. geschilderten Grundsätze  auf die Miete einschließlich der Nebenkosten Mehrwertstuer erheben, ist aber nicht berechtigt, zusätzlich die von ihm selbst gezahlte Mehrwertsteuer auf den Mieter umzulegen.

1. Umlage der vom Vermieter selbst an den Versorgungsträger entrichteten Mehrwertsteuer auf den Mieter

In der Regel ist es der Vermieter, der mit Versorgungsunternehmen oder Dienstleistungsunternehmen Verträge beispielsweise über die Lieferung von Energie oder die Durchführung der Treppenhausreinigung abschließt. Sofern es sich nicht um Kleinunternehmer i.S.d. § 19 UStG handelt, unterliegt die Lieferung oder Leistung dieser Unternehmen gem. § 1 Abs.1 Nr.1 UStG der Mehrwertsteuer. Diese muss der Vermieter an die Versorgungsträger entrichten. Haben die Mietvertragsparteien vereinbart, dass der Mieter die Nebenkosten zu tragen kann, kann der Vermieter die von ihm entrichtete Mehrwertsteuer als Teil der Nebenkosten auf den Mieter umlegen. Diese Umlage der vom Vermieter selbst entrichteten Mehrwertsteuer auf den Mieter stellt jedoch keine Besteuerung eines Umsatzes des Vermieters dar.

Auch wenn der Vermieter selbst keine Mehrwertsteuer erhebt, kann er seine Steuerlast dadurch kompensieren, dass er sich den entsprechenden Betrag von seinem Mieter wiederholt. Hierzu bedarf es keiner gesonderten Vereinbarung zwischen den Mietvertragsparteien, da die vom Vermieter an den Versorgungsträger entrichtete Mehrwertsteuer Bestandteil der ihm tatsächlich für die Beschaffung von beispielsweise Energie entstandenen Kosten ist. Da dem Mieter gegenüber keine Mehrwertsteuer erhoben (wenn dies der Fall ist, siehe die Vorgehensweise unter 2.), sondern nur die vom Vermieter an den Versorgungsträger entrichtete Mehrwertsteuer auf den Mieter umgelegt wird, ist die Mehrwertsteuer in der Nebenkostennabrechnung nicht gesondert auszuweisen. Dem Mieter wird von seinem Vermieter derjenige Betrag als Bruttowert in Rechnung gestellt, den dieser gegenüber den Versorgungsunternehmen einschließlich der Mehrwertstuer gezahlt hat. Die gesonderte Ausweisung der Mehrwertsteuer ist nicht nur entbehrlich, sondern darf nicht erfolgen. Geschähe dies, wäre sie als gegenüber dem Mieter erhobene Mehrwertsteuer anzusehen und vom Vermieter an das Finanzamt abzuführen.

Aus der Tatsache, dass durch die Umlage der Mehrwertsteuer auf den Mieter nicht ein Umsatz des Vermieters besteuert wird, und dem Mieter die Mehrwertsteuer nicht als Steuer, sondern als Teil der Nettonebenkosten in Rechnung gestellt wird, folgt auch, dass der Mieter nicht zum Vorsteuerabzug gem. § 15 UStG berechtigt ist. Auch dem Vermieter ist ein Vorsteuerabzug gem. § 15 Abs.2 Nr.1 UStG verwehrt, da er selbst gegenüber dem Mieter keinen steuerpflichtigen Umsatz tätigt.

Zur Veranschaulichung ein Beispiel (mit fiktiven Zahlen):

Vermieter V vermietet als Unternehmer mehrere Wohnungen eines großen Mietshauses, eine davon an M, der diese mit seiner Familie bewohnt. V sind im Abrechnungszeitraum 01.01.2012 bis 31.12.2012 folgende umlagefähigen Nebenkosten entstanden:*

Grundsteuer: EUR 200,00,

Wasser: EUR 150,00 zzgl. Mehrwertsteuer in Höhe von 7 % (EUR 10,50)= EUR 160,50,

Heizkosten: EUR 200,00 zzgl. Mehrwertsteuer in Höhe von 19 % (EUR 38,00) = EUR 238,00,

Strom: EUR 100,00 zzgl. Mehrwertsteuer in Höhe von 19 % (EUR 19,00) = EUR 119,00.

Da V die Wohnung an eine Privatperson vermietet hat, kann er gegenüber M keine Mehrwertsteuer erheben, weil er nicht gem. § 9 UStG zur Steuerpflicht optieren kann. Er ist aber berechtigt, die Nebenkosten einschließlich der von ihm selbst gegenüber den Versorgungsträgern entrichteten Mehrwertsteuer auf M umzulegen. In der von V zu erstellenden Nebenkostenabrechnung sind M

EUR 200,00 (Grundsteuer)

EUR 160,50 (Wasser)

EUR 238,00 (Heizkosten) und

EUR 119,00 (Strom)

Gesamt: EUR 717,50

als Bruttobeträge ohne gesonderten Ausweis der Mehrwertsteuer in Rechnung zu stellen.

*Zur Vereinfachung unterbleibt die an sich vorzunehmende Berechnung  eines Anteils des M nach einem Verteilerschlüssel

2. Besteuerung der Nebenkosten als Teil der Miete

Ist der Umsatz des Vermieters aus der Vermietung nicht steuerfrei, weil der Vermieter gem. § 9 UStG zur Steuerpflicht optiert hat (siehe zu den Voraussetzungen oben), ist der Vermieter verpflichtet, auf die Mietzahlung des Mieters Mehrwertsteuer zu erheben. Da die Nebenkosten ein Bestandteil der vom Mieter zu entrichteten Miete sind, erstreckt sich die Verpflichtung des Mieters zur Zahlung der Mehrwertsteuer auch auf die Nebenkosten. Diese stellt der Vermieter seinem Mieter in Rechnung, und zwar unabhängig davon, ob er selbst für die Beschaffung der Leistung Mehrwertsteuer gegenüber Dritten entrichtet hat. Es handelt sich in diesem Fall um eine Besteuerung des Umsatzes des Vermieters und nicht um eine Umlage der von ihm selbst gegenüber Versorgungsunternehmen entrichteten Mehrwertsteuer auf den Mieter.

Hat der Mieter auf die Miete und damit auch auf die Nebenkosten Mehrwertsteuer zu entrichten, darf der Vermieter nicht zusätzlich auch noch die vom ihm gegenüber den Versorgungsunternehmen entrichtete Mehrwertsteuer als Teil der Nebenkosten auf ihn umlegen, was zusätzlich auch noch zu einer Erhöhung des zu versteuernden Betrages führen würde. Der Vermieter darf zur Grundlage des steuerpflichtigen Betrages daher nicht die ihm tatsächlich entstandenen Bruttonebenkosten machen. Hat er selbst Mehrwertsteuer entrichten müssen, muss er die auf den Mieter umzulegenden Nebenkosten um diese von ihm selbst gezahlte Mehrwertsteuer kürzen und darf ihm nur diese Nettonebenkosten in Rechnung stellen. Für solche umlagefähigen Nebenkosten, die wie z.B. die Grundsteuer nicht der Mehrwertsteuer unterliegen, erübrigt sich eine solche Kürzung.

Zur Ermittlung desjenigen Nebenkostenbetrages, der die Grundlage für die Berechnung der Mehrwertsteuer bildet, und auf den der Vermieter die Mehrwertsteuer aufzuschlagen hat, sollte der Vermieter wie folgt vorgehen:

1. Ermittlung sämtlicher umlagefähiger Bruttonebenkosten,
2. Kürzung um die ggf. selbst an Versorgungsträger oder sonstige Dritte gezahlten Mehrwertsteuer (Vorsteuer),
3. Addition sämtlicher umlagefähiger Nettonebenkosten, und zwar sowohl solcher, für die der Vermieter selbst Mehrwertsteuer entrichtet hat, als auch derjenigen, die mehrwertsteuerfrei sind.

Dieser nach Durchführung der Schritte 1.-3. errechnete Betrag ist um die Mehrwertsteuer in Höhe von 19 % dieses Betrages zu erhöhen.

Wichtig: In der Nebenkostenabrechnung sind die Nettonebenkosten und die Mehrwertsteuer gesondert auszuweisen.

Da der Mieter Mehrwertsteuer in Höhe von 19 % der Summe aller umlagefähigen Nettonebenkosten zu zahlen hat, wird er regelmäßig auch hinsichtlich solcher Positionen mit Mehrwertsteuer belastet wird, die steuerfrei sind und auch vom Vermieter nicht versteuert werden mussten, wie z.B. die Grundsteuer. Auch auf solche Positionen, die nur mit dem ermäßigten Steuersatz von 7 % belastet werden, wie z.B. Wasser, zahlt der Mieter den vollen Umsatzsteuersatz in Höhe von 19 %.Hierdurch entsteht dem Mieter jedoch kein finanzieller Nachteil. Da der Vermieter gem. § 9 Abs.2 UStG nur dann zur Umsatzsteuerpflicht optieren darf, wenn der Mieter das Mietobjekt ausschließlich für Umsätze verwendet oder zu verwenden beabsichtigt, die den Vorsteuerabzug nicht ausschließen, kann der Mieter die an seinen Vermieter gezahlte Mehrwertsteuer gem. § 15 Abs.1 Nr.1 UStG als Vorsteuer abziehen.

Beachte: Hat der Vermieter gem. § 9 UStG zur Mehrwertsteuerpflicht optiert, hat er die Steuer auf die gesamte Miete, d.h. nicht nur auf die Nebenkosten, sondern auch auf die Grundmiete zu erheben. Die Darstellung beschränkt sich in diesem Beitrag allerdings auf die Mehrwertstuer in der Nebenkostenabrechnung.

Folgendes fiktives Beispiel soll der Veranschaulichung dienen:

Vermieter V vermietet als Unternehmer eine Wohnung an den Architekten A, der diese ausschließlich für berufliche Zwecke und für solche Umsätze verwendet, die den Vorsteuerabzug nicht ausschließen. Da V die Wohnung vor kurzem aufwendig renoviert hat, möchte er Vorsteuerabzug geltend machen und optiert daher gem. § 9 UStG zur Steuerpflicht. Mit A vereinbart er deshalb, dass dieser auf die Miete Mehrwertsteuer zu zahlen hat.

Folgende umlagefähigen Nebenkosten sind V im Abrechnungszeitraum 01.01.2012 bis 31.12.2012 entstanden*:

Grundsteuer: EUR 200,00,

Wasser: EUR 150,00 zzgl. Mehrwertsteuer in Höhe von 7 % (EUR 10,50)= EUR 160,50,

Heizkosten: EUR 200,00 zzgl. Mehrwertsteuer in Höhe von 19 % (EUR 38,00) = EUR 238,00,

Strom: EUR 100,00 zzgl. Mehrwertsteuer in Höhe von 19 % (EUR 19,00) = EUR 119,00 .

Da V wirksam zur Mehrwertsteuerpflicht optiert hat, muss A nicht nur auf die Grundmiete, sondern auch auf die Nebenkosten Mehrwertsteuer in Höhe von 19 % zahlen. Grundlage für die Besteuerung sind allerdings nicht die oben aufgeführten Bruttobeträge. Soweit V selbst Mehrwertsteuer entrichtet hat, muss er diese Vorsteuer herausrechnen.

Die Summe der Einzelbeträge der um die Vorsteuer gekürzten Nebenkosten (EUR 200,00 + 150,00+ 200,00+100,00= EUR 650,00) kann V um die von A geschuldete Mehrwertsteuer in Höhe von 19 % (EUR 123,50) erhöhen, so dass sich ein Endbetrag von EUR 773,50 ergibt.

*Zur Vereinfachung unterbleibt auch hier die an sich vorzunehmende Berechnung  eines Anteils des A nach einem Verteilerschlüssel.

Ein Vergleich mit dem unter 1. geschilderten Beispiel zeigt, dass A zunächst einen höheren Betrag zu zahlen hat als M, obwohl V in beiden Fällen die gleichen Kosten entstanden sind. Der Grund hierfür liegt darin, dass A im Gegensatz zu M auch auf die steuerfreie Grundsteuer und das steuerbegünstigte Wasser den vollen Umsatzsteuersatz in Höhe von 19 % entrichten muss. A erleidet hierdurch jedoch keinen Nachteil, sondern steht u.U. sogar besser da als M im Beispiel unter 1., da die von ihm an V gezahlte Mehrwertsteuer dem Vorsteuerabzug unterliegt.

Fazit und Zusammenfassung:

1. Die Behandlung der Mehrwertsteuer in der Nebenkostenabrechnung hängt davon ab, ob die Mieteinnahmen des Vermieters der Mehrwertsteuerpflicht unterliegen oder nicht.
2. Ist dies nicht der Fall, weil der Vermieter kein Recht hat, zur Mehrwertsteuerpflicht zu optieren oder von diesem Recht keinen Gebrauch macht, kann er die von ihm selbst an Versorgungsträger oder sonstige Dritte gezahlte Mehrwertsteuer auf den Mieter umlegen. In der Nebenkostenabrechnung darf die umgelegte Mehrwertsteuer nicht gesondert ausgewiesen werden.
3. Unterliegen die Mieteinnahmen der Mehrwertsteuerpflicht, weil der Vermieter wirksam zur Steuerpflicht optiert hat, kann der Vermieter auf alle umlagefähigen Nebenkosten Mehrwertsteuer in Höhe von 19 % erheben. Aus den zu besteuernden Nebenkosten hat er zuvor allerdings die von ihm selbst entrichtete Vorsteuer herauszurechnen.
4. Der Mieter kann die an den Vermieter gezahlte Mehrwertsteuer im Rahmen seiner unternehmerischen Tätigkeit als Vorsteuer abziehen.